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| 关联方借款的税收筹划 |
| 发布时间：2011/11/21 来源： 阅读次数：1288 |
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| 为了满足发展的需要，很多企业都存着在向关联方借款的情况。但根据《国家说务局关于印发企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第三十六条规定，纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出不得在税前扣除。所以，向关联方借款时必须进行税收筹划。 一、从关联企业借款的税收筹划 例如：某商贸企业注册资本500万元。2005年3月1日向关联企业借款300万元，双方协议规定，借款期限为半年，年利率10%。2005年8月31日，该公司一次性还本付息315万元。同期同类银行贷款利率5.8%，金融保险业营业税税率8%，两公司适用的企业所得税税率均为33%。 该公司2005年“财务费用”账户列支付给关联企业利息15万元，根据《企业所得税税前扣除办法》的规定，允许税前扣除的利息为：500万×50%×5.8%×2-7.25万元，应调增应纳税所得额7.75万元。虽然从整个企业利益集团来说，两公司之间的借款业务属于内部交易，集团公司既无收益又无损失，但是，两公司又是独市的企业法人，税法对关联交易的特别规定，使得该公司多支付了企业所得税款2.56万元。同时，关联公司收取的15万元利息还要按照“金融保险业”的税率规定交纳8%的营业税和相应的城市维护建设税和教育费附加。 假定关联公司的城市维护建设税率为7%，教育费附加征收率3%，关联公司的利息收入应纳税款-15×8%（1+7%，+3%）=1.32万元。多交税款-1.32（1-33%）=0.88万元。 这样，对于集团企业说，该笔关联交易共计多交税款=2.56+0.88=3.44万元 税收筹划思路如下： 1、如果关联企业之间有购销关系，可以变借款为采购方的预付账款或贷款为售货方的赊销账款，实现商业信用筹资。采取这种方案，在具体情况下，需要资金的一方最好能在需要资金前一段时间，向资金提供方提出资金需求数，这样双方才能按照双方的购销业务金额提前做好筹划。对于这种筹资方式，只要关联企业双方是按照正常的市场销价销售产品，对于“应收账款”和“预付账款”是否支付利息，税法对此并无强制性的规定。 2、如果关联企业之间不存在购销关系，则交易必须交纳流转税及其税费附加，其中交易如为借贷资金，借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出不得在税前扣除。所以，应考虑是否向金融机构借款。向金融机构借款，借款费用可以全额在计算应纳税所得额前扣除，并可以避免交纳流转税及其税费附加，但一般金融机构可能要求企业审计、担保等，企业可能会因此支付几万元钱。企业应将向金融机构贷款相关费用与关联交易交纳流转税及其税费附加比较与可能借款金额超过其注册资本50%的而交纳的企业所得税之和比较，如果其小于交纳流转税及其税费附加等，则应向金融机构借款。 二、从关联自然人借款的税收筹划 1、从股东借款的税收筹划 例如，某技贸有限公司，于1999年由10名自然人投资组建，注册资本100万元。近年来公司以低于或等于同期银行贷款利率从股东处借款，列在长期借款科目中。该公司2003年和2004年没有支付股东利息。2005年财务费用中反映支付给3名股东利息100390元。 公司验资报告显示这3名股东的持股比例均超过了10%。《企业会计准则—关联方关系及其交易披露》将关联方关系确定为五大类，其中之一就是“主要投资者个人，关键管理人员或与其关系密切的家庭成员”。同时，准则还将“主要投资者个人”的概念进一步细化为“直接或间接地控制一个企业10%或以上表决权资本的个人投资者”。所以，股东借款利息是关联方交易。 银行同类同期贷款利率为5.8%，2005年支付股东利启、可在税前扣除为29000元（1000000×50%×5.8%），应调增应纳税所得额71390元（100390-29000）。另外股东交纳个人所得税20078元（100390×20%）。2005年公司净利润756800元，所以公司应纳税所得额为828190元（756800=71390），应缴纳企业所得税273302.70元（828190×33%）。公司股东共缴纳税金为293380.70元。 税收筹划思路如下： 1、如果自然人股东与企业借款协议规定的利率不高于银行同类同划贷款利率，根据企业所得税法有关规定，在借款利息低于企业注册资本的50%时，发生的借款利息可以全额在企业所得税前全额扣除。但根据个人所得税法有关规定，自然人股东利息收入适用20%税率计算并缴纳个人所得税。企业根据应纳税所得额大小适用三档比率税率（18%、27%或33%）。如果股东的个人所得税率20%小于企业具体适用的企业所得税率，则股东借款可实现股东价值最大化；在借款利息超过企业注册资本50%时，如果企业注册资本的50%—[借款利息—企业注册资本50%]企业所得税率大于借款利息股东的个人所得税率20%，则股东借款可实现股东价值最大化。 2、如果自然人股东与企业借款协议规定的利率高于银行同类同期贷款利率，根据企业所得税法有关规定，企业发生的借款利息不能全额在企业所得税前全额扣除。个人所得税法规定股东借款利息收入全额征收个人所得税。导致股东应缴纳个人所得税的利息收入大于企业按税法规定的税前可扣除利息。股东的个人所得税（20%×实际收到的借款利息）应与按企业所得税法规定的税前可扣除利息计算的借款费用免税额相比，如果小于企业借款费用免税额，则借款可实现股东价值最大化。否则，企业不应该向股东借款，股东应该对企业投资。 对于该公司，假设股东不是借款而是投资，并假设发生与变更资本有关的审计、工商税务等变更登记有关支出3000元。公司应纳税所得额为854190元（756800+1003903000），应缴纳企业所得税281882.70元（854190×33%），缴纳企业所得税与发生的变更资本有关支出284882.7元（281882.7+53000）小于293380.70元。所以，股东投资优于股东借款。 2、从总经理等关键管理人员借款的税收筹划 例如，某外商投资公司注册资本50万元。2005年公司向总经理借款，签订借款协议：期限1年，金额30万元，年利率3%。2005年公司实现利润30万元，银行同期同类贷款利率5.8%。 税收筹划思路如下： 关键管理人员对公司发展非常重要，很多公司设计了各种激励机制去激发他们积极性，以实现关键管理人员的利益与公司的利益一致。税收筹划应以公司应交的企业所得税与关键管理人员应交的个人所得税之和最小为依据。 公司向总经理借款协议规定的利率3%低于银行同期同类贷款利率5.8%借款，所以公司从总经理借款发生利息9000元（300000×3%）在计算2005年应纳税所得额时全部可以扣除，总经理应交纳个人所得税1800元（9000×20%）。如果调整公司向总经理借款协议规定的利率为5.8%，公司从总经理借款发生利息17400元（300000×5.8%）也在计算2005年应纳税所得额时全部可以扣除，总经理应交纳个人所得税3480元（17400×20%）。这时公司可多免交企业所得税为2772元 （17400－9000）×33%大于总经理多交纳的个人所得税1680元（3480—1800）。如果调整公司向总经理借款协议规定的利率大干5.8%，公司超过按5.8%计算的财务费用应交纳企业所得税，总经理应按获得的借款收入全额按20%税率交纳个人所得税。所以，为实现公司价值最大化，从总经理等关键管理人员借款协议利率应为银行同期同类贷款利率，同时，应控制借款金额不超过企业注册资本的50%。 如果企业同时存在以上情况，应合理安排各种借款方式，汇总测算借款利息，统筹策划节税方略。 |
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